Осчетоводяване на финансиране по европейски програми

Основното, което следва да знаем при финансирането от фондове и програми на ЕС, чрез българското правителство или негов орган се предоставят безвъзмездно средства за усвояване, които при реализацията си и изпълнение на условията и крайният резултат на траншовете не подлежат на обратно връщане. За това смятам, че определението в МСС 20 „безвъзмездни средства” е по-точно от ползвания термин „дарение” в нашия СС 20 и по тази причина ще ползвам първия в последващото си изложение. Разбира се при финансирането често се случва програмите да финансират частично даден проект, а до пълната му стойност средства да добавя и самия бенефициент под формата на самоучастие в цялостното изпълнение на проекта. Тази част от финансирането ние няма да коментираме, тъй като това става по традиционният и добре познат ни начин на плащане със собствени капитали или привлечени такива от финансови и други подобни институции.
     
При отчитане на финансирания от ЕС контролиращият  орган  обикновено има малко по-специални изисквания към отчетността на предоставените безвъзмездни средства в предприятието. Обикновено те се свеждат до минимум: разделно отчитане на получените от финансирането средства (в тази връзка се изисква и отделна разплащателна сметка с която се разплащат разходи и активи по проекта и се получават суми по отделни траншове на финансирането) и разделно отчитане на разходите по проекта и придобитите дълготрайни активи по същият. В тази връзка в организацията на отчетността в предприятието следва да предвидим някои промени:
♦ Да допълним или коригираме при необходимост счетоводната политика по отношение на отчитане на финансирания по СС 20 или МСС 20, в зависимост от приложимата отчетна рамка в предприятието.
♦ Да допълним и коригираме индивидуалния сметкоплан за отчитане на счетоводните операции в предприятието за промените, настъпили в следствие договореното финансиране.
♦ Да предвидим съответни аналитични или подсметки за разходите да осигурим разделно отчитане при финансиране с различни източници и различни проекти.
♦ Да осигурим аналитична отчетност за придобитите дълготрайни активи от безвъзмездните средства за разделното им отчитане от останалите такива.
     
След като сме подготвили организацията за променената обстановка в отчетността да разгледаме въжможните ситуации и конкретни счетоводни записвания по тях.

На първо място отчитане на финансиране за придобиване на дълготрайни активи:

♦ За амортизируеми активи
1) Дт с-ка на ДА/ Кт с-ка Финансиране за ДА – с размера на финансирането или по оценка справелива стойност при предоставяне в натура.
2) Дт с-ка Разходи за амортизация – ан.с-ка за ДА по програма Х/ Кт с-ка Набрано изхабяване на съотв.ан.с-ка на актив по пограма Х - с сумата на начисленото изхабяване, ежегодно до изчерпване сумата на финансирането в зависимост от приетия полезен срок на ползване на актива.
3) Дт с-ка Финансиране за ДА/ Кт с-ка Приходи от финансиране по програма Х – ежегодно с размера на начислената амортизация, до изчерпване на цялото финансиране.
       
♦ За неамортизируеми активи
1) Дт с-ка на ДА / Кт с-ка Финансиране за ДА – с размера на финансирането.
2) Дт с-ка Финансиране за ДА/ Кт с-ка Приходи от финансиране по програма Х – ежегодно през периодите, през които са отразени разходите за изпълнение на условията по даренията; когато се даряват неамортизируеми дълготрайни активи, дарението (финансирането) се отразява като приход на определена от предприятието база, свързана с условията на дарението (например ако се дарява земя при условия за построяване на сграда върху нея, приходът от дарението се признава пропорционално на начислената амортизация на сградата), срокът, през който се признава приходът, не може да бъде по-дълъг от 20 години.
     
Коректно ще е да споменем, че според СС 20 отчитането на финансирането се отчита по прихидния подход, но в текстовете на МСС 20 има възможност за алтернативно отчитане на финансирането по капиталовият подход (виж т. 27 от стандарта), като при него не се отчитат суми в отчета за приходи и разходи (отчет за дохода), а само се коригира стойността на финансирането до балансовата стойност на актива (отчитане на намален разход за амортизация), което като статии би могло да изглежда по следния начин:
1) Дт с-ка на ДА/ Кт с-ка Финансиране за ДА – с размера на финансирането или по оценка справелива стойност при предоставяне в натура.
2) Дт с-ка Разходи за амортизация – ан. с-ка за ДА по програма Х/ Кт с-ка Набрано изхабяване на съотв. ан. с-ка на актив по пограма Х - с сумата на начисленото изхабяване, ежегодно до изчерпване сумата на финансирането, в зависимост от приетия полезен срок на ползване на актива.
3) Дт с-ка Разходи за амортизация/ Кт с-ка Финансиране за ДА по програма Х – ежегодно с размера на начислената амортизация, до изчерпване на цялото финансиране - като обръщаме внимание, че тази операция е СТОРНО, т.е. червено записване или знак минус.
Разбира се горните три статии биха могли да сведат до само една такава,на което аз съм привърженик,  която да се представи така :
Дт с-ка Финансиране на ДА по програма Х/ Кт с-ка ДА по програма Х – ежегодно с изчислената амортизационна квота, до изчерпване на финансирането.

♦ Нека да разгледаме и отчитането на финансиране предоставено за компенсиране на определени (минали) разходи и/или загуби от дейност
1) Дт с-ка Парични средства по пр.Х/ Кт с-ка Финансиране за дейност по пр.Х с размера на финансирането
2) Дт с-ка Разходи по пр.Х/ Кт Парични средства по пр.Х
3) Дт с-ка Финансиране за дейност по пр.Х/ Кт Приходи от финансиране по пр.Х с размера на признатите и усвоени разходи по програмата.

При този случай отново има разлики в представянето по СС 20 и МСС 20 и тя е в момента на признаване на прихода от финансирането и включването му в отчета за приходи и разходи (отчет за дохода) и докато по СС 20 това е момента на получаване на сумите по финансиране от бенефициента (виж т.3.4), то по МСС 20 това е момента на признаване правото и негово начисляване (отчитане като вземане) виж т. 20 от МСС 20. В тази връзка ще си позволя коментара, че нашият стандарт с този си текст е направил значителен компромис с приетите основни принципи от Закона за счетоводството и по специално с тези на: предпазливост, начисляване,  предимство на съдържанието пред формата, сравнимост на информацията (виж  чл. 26, ал. 1, т. 3, 4 и 8, както и Общи разпоредби на НСС).

♦ Да разгледаме и възможната хипотеза на възстановяване на финансирането от бенефициента на финансиращият орган поради неизпълнени условия на договора

Пример: Финансиране за 100 000лв. за закупуване и въвеждане в експлоатация на машина с полезен срок на ползване 4 години. В края на втората година финансиращият орган е установил несъответствие в изпълнението на договора, като е определил бенефициента да възстанови 60 000лв. от средствата. Статиите са следните:
1) Дт ска Машина Х/ Кт с-ка Финансиране за ДА 100 000лв.
2) Дт с-ка Амортизация на маш.Х/ Кт с-ка Изхабяване на Х 50 000лв. (2 години х 25 000лв.)
3) Дт с-ка Финансиране за ДА/ Кт с-ка Приходи от финансиране 50 000лв.
В края на втората година за санкцията се начисляват следните статии в съответствие с т .3.7. от СС 20:
4) Дт с-ка Финансиране за ДА   50 000 лв.
Дт с-ка Други разходи            10 000 лв.
                         Кт с-ка Задължение по възст. суми по финансиране проект”Х” 60 000 лв.

      
По МСС 20 ползвайки приходния подход няма да има разлики в счетоводните статии, ако обаче е приет алтернативния капиталов подход на отчитане ще се съставят следните статии:
1) Дт с-ка Финансиране ДА/ Кт с-ка Машина Х  50 000 лв.
2) Дт с-ка Печалби и загуби        10 000 лв.
Дт с-ка Финансиране на ДА    50 000 лв.
              Кт с-ка Задължение по възст. суми по финансиране проект”Х” 60 000 лв.

Като вариация на горното записване МСС 20 позволява и корекцията във финансирането да става посредством увеличаване балансовата стойност на актива, като статий би могло да изглежда по следният начин:
1) Дт с-ка Финансиране ДА/ Кт с-ка Машина по проект Х  50 000 лв.
 2) Дт с-ка Машина по проект Х       10 000 лв.
Дт с-ка Финансиране ДА              50 000 лв.
             Кт с-ка Задължение по възст. суми по финансиране проект”Х” 60 000 лв.
 
При такова представяне ще се наложи да се състави още една статия за кумулативната допълнителна амортизация, която би трябвало да е призната в печалбата или загубата до датата на обратно изискване на безвъзмездните средства и при отсъствие на такива, предоставени от държавата, се признава незабавно в печалбата или загубата, в случая в разход (загуба):
3) Дт с-ка Разход (загуба)         5 000 лв.
             Кт с-ка Машина по проект Х   5 000 лв.

Тук останалите 5 000 лв. разход (загуба) с които се отличава вариацията ще се появят в отчета за дохода от амортизациите на машината през остатъка от времето на ползването й, тъй като нейната балансова стойност в края на втората година е 55 000 лв за разлика от всички други показани по-горе представяния на счетоводни записвания, където там стойността й е 50 000лв.

С уважение:
 

- ЗСч

 - ДА

- Финансиране за ДА

- Разходи за амортизация

- Ан.с-ка за ДА по програма Х

- Набрано изхабяване на съотв.ан.с-ка на актив по пограма Х

- Приходи от финансиране по програма Х

- ДА по програма Х

- Парични средства по пр.Х

- Финансиране за дейност по пр.Х

- Разходи по пр.Х

- Парични средства по пр.Х

- Приходи от финансиране по пр.Х

- Машина Х

- Амортизация на маш.Х

- Изхабяване на Х

- Приходи от финансиране

- Задължение по възст. суми по финансиране проект ”Х”

- Печалби и загуби

- Разход (загуба)