МСС 22 - Бизнескомбинации

Отговор, предоставен от
PortalSchetovodstvo.bg

През декември 1993 МСС 22 беше преработен като част от проекта за сравнимост и подобряване на финансовиотчети. Същият стана МСС 22 Бизнескомбинации (МСС 22 (преработен 1993).

През октомври 1996 параграфи 39, 1) и 69 от МСС 22 (т. е. параграфи 39, и) и 85 от този стандарт) бяха преработени, за да бъдат в съответствие с МСС 12 (преработен 1996) Данъци върху дохода. Тези промени влязоха в сила за финансовите отчети, обхващащи периоди, започващи на и след 1 януари 1998.

През юли 1998 някои параграфи от МСС 22 бяха преработени, за да бъдат в съответствие с МСС 36 Обезценка на активи, МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи и МСС 38 Нематериални активи, като третирането на отрицателната репутация беше също преработено. Преработения стандарт (МСС 22 (преработен 1998)) влезе в сила за годишните финансови отчети, обхващащи периоди, започващи на и слeд 1 юли 1999.

През октомври 1998 персоналът на КМСС публикува отделно Основа за заключения за МСС 38 Нематериални активи и МСС 22 (преработен 1998). Частта от Основа за заключения, която се отнася за преработките, направени на МСС 22 през 1998, е включена в този събран том като Приложение 1.

През 1999 параграф 97 беше изменен, за да замени препратките към МСС 10 Непредвидими събития и събития, възникнали след датата на баланса с препратки към МСС 10 (преработен 1999) Събития след датата на баланса. Освен това параграфи 30 и 31, в) бяха изменени, за да бъдат в съответствие с МСС 10 (преработен 1999). Замененият текст влезе в сила за годишните финансови отчети, които обхващат периоди, започващи на и след 1 януари 2000.

Следните разяснения на ПКР се отнасят до МСС 22:

• ПКР—9 Бизнескомбинации—класификация като придобиване или като обединяване на интереси.

• ПКР—22 Бизнескомбинации—последващи корекции на първоначално отчетените справедливи стойности и репутация.

• ПКР 28 Бизнескомбинации—дата на размяна и справедлива стойност на капиталовите инструменти.

Международен счетоводен стандарт (МСС) 22 (преработен 1998) - Бизнескомбинации

Стандартите, които са с удебелен курсив, трябва да се четат в контекста на изложения материал и насоките за прилагането на този стандарт, както и в контекста на предговора към международните счетоводни стандарти. Международните счетоводни стандарти не се прилагат за несъществени статии (виж параграф 12 от предговора).

Цел

Целта на този стандарт е да предпише нормите за счетоводно третиране на бизнескомбинациите. Стандартът обхваща както придобиването на едно предприятие от друго, така и редките случаи на обединяване на интереси, когато придобиващият не може да бъде идентифициран. Счетоводното отчитане на придобиването включва определяне на стойността на придобиване, разпределение на стойността по разграничимите активи и пасиви на предприятиет- обект на придобиване, и отчитане на произтичащата от него репутация или отрицателна репутациякакто в момента на придобиване, така и впоследствие. Други счетоводни аспекти са: определяне на размера на малцинственото участие, отразяване във финансовите отчети на придобивания, възникващи в течение на даден период от време, последващи изменения в стойността на придобиване или в идентифицирането на активи и пасиви, и фактите, които задължително се оповестяват.

Обхват

1. Стандартът трябва да се прилага за счетоводното отчитане на бизнескомбинации.

2. Бизнескомбинацията може да бъде структурирана по различни начини, които се определят съобразно законовите, данъчните или други изисквания. Тя може да включва закупуването от дадено предприятие на капитала на друго предприятие или закупуването на нетните активи на стопанско предприятие. Може да се осъществи посредством емитиране на акции или чрез прехвърлянето на пари, парични еквиваленти или други активи. Операцията може да се осъществи между собствениците на комбиниращите се предприятия или между едно предприятие и собствениците на другото предприятие. Комбинацията може да включва създаването на ново предприятие, което да притежава контрола върху комбиниращите се предприятия, прехвърлянето на нетните активи на едно или повече от комбиниращите се предприятия на друго предприятие или прекратяването на едно или повече от комбиниращите се предприятия. Когато същността на операцията съответства на дефиницията за бизнескомбинация по настоящия стандарт, изискванията относно счетоводното отчитане и оповестяването, съдържащи се в този стандарт, са валидни без оглед на конкретната структура, възприета за дадената комбинация.

3. Една бизнескомбинация може да бъде резултат от взаимоотношение между предприятие майка и дъщерно предприятие, при което придобиващият е предприятието майка, а придобиваният е дъщерно предприятие на придобиващия. При тези обстоятелства придобиващият прилага настоящия стандарт към консолидираните си финансови отчети. Той включва своето участие в придобитото предприятие в отделния си финансов отчет като инвестиция в дъщерно предприятие (виж МСС 27 Консолидирани финансови отчети и отчитане на инвестициите в дъщерни предприятия).

4. Една бизнескомбинация може да включва по-скоро закупуването на нетните активи, включително репутация или отрицателна репутация на друго предприятие, отколкото закупуване на акциите на другото предприятие. Подобна бизнескомбинация не води до взаимоотношение между предприятие майка и дъщерно предприятие. В такива случаи придобиващият прилага този стандарт при изготвянето на отделния си финансов отчет, а впоследствие и спрямо консолидирания си финансов отчет.

5. Бизнескомбинацията може да породи юридическо сливане. Макар изискванията спрямо юридическото сливане в различните държави да са различни, юридическото сливане обикновено представлява сливане на две дружества, при което или:

а) активите и пасивите на едно дружество се прехвърлят на друго дружество, а първото дружество се прекратява; или

б) активите и пасивите на двете дружества се прехвърлят на ново дружество, а двете първоначални дружества се прекратяват.

Множество сливания възникват като част от преструктурирането или реорганизацията на групата и не са обект на този стандарт, тъй като представляват операции между предприятия под общ контрол. Но всяка бизнескомбинация, резултат от действия, при които две предприятия стават членове на една група, се третира като придобиване или като обединяване на интереси в консолидираните финансови отчети по изискванията на стандарта.

6. Настоящият стандарт не се занимава с отделния финансов отчет на предприятието майка, освен в случаите, описани в параграф 4. Отделните финансови отчети се изготвят, като се прилагат различните практики на отчетност, възприети в различните страни, с оглед на различните потребности.

7. Този стандарт не се занимава със:

а) операции между предприятия под общ контрол; и

б) участия в смесени предприятия (виж МСС 31 Счетоводно отчитане на дялове в съвместни предприятия) и финансови отчети на смесени предприятия.

Дефиниции

8. В стандарта се използват следните дефиниции с посочените значения:

Бизнескомбинация е обединяването на отделни предприятия в една стопанска единица в резултат от обединяването на едно предприятие с друго или придобиването на контрол върху нетните активи и дейности на друго предприятие.

Придобиване е бизнескомбинация, при която едно от предприятията—придобиващият—придобива контрол върху нетните активи и дейности на друго предприятие—придобивания, в замяна на прехвърляне на активи, поемане на пасив или емитиране на акции.

Обединяване на интереси е бизнескомбинация, при която собствениците на комбиниращите се предприятия обединяват контрола си върху целостта, или практическата цялост, на своите нетни активи и дейности, за да постигнат постоянно взаимно споделяне на рисковете и ползите, свързани с комбинираното предприятие, така че никоя от страните не може да се идентифицира като придобиваща.

Контрол е властта да се управлява финансовата и оперативната политика на едно предприятие с оглед извличането на изгоди от дейността му.

Предприятие майка е предприятие, което има едно или повече дъщерни предприятия.

Дъщерно предприятие е предприятие, което се контролира от друго предприятие (наричано предприятие майка).

Малцинствено участие е онази част от нетния резултат от дейността и от нетните активи на дъщерно предприятие, която може да се припише на участия, които не са притежание—пряко или непряко, чрез дъщерно предприятие—на предприятието майка.

Справедлива стойност е сумата, срещу която даден актив може да бъде разменен, или един пасив—уреден, между информирани и желаещи страни в пряка сделка помежду им.

Парични активи са парите в наличност, както и активите, събираеми във фиксирана или определяема парична сума.

Дата на придобиване е датата, на която контролът върху нетните активи и дейности на придобивания се прехвърля в действителност на придобиващия.

Същност на бизнескомбинацията

9. При счетоводно отчитане на бизнескомбинация придобиването се различава по същество от обединяването на интереси и съществото на сделката следва да се отрази във финансовите отчети. Съответно за всеки от двата вида сделки се изисква различен счетоводен метод.

Придобиване

10. Практически при всички бизнескомбинации едно от комбиниращите се предприятия придобива контрол върху другото комбиниращо се предприятие, като по този начин прави възможно да бъде идентифициран придобиващ. Прието е да се смята, че контрол се придобива, когато едно от комбиниращите се предприятия придобие повече от половината от правата на глас на другото комбиниращо се предприятие, освен когато—в изключителни случаи—може ясно да се покаже, че такова притежание не представлява контрол. Дори когато едно от комбиниращите се предприятия не придобива повече от половината от правата на глас на другото комбиниращо се предприятие, пак може да се окаже възможно да се идентифицира придобиващ, когато в резултат на бизнескомбинация едно от комбиниращите се предприятия придобива:

а) власт върху повече от половината от правата на глас на другото комбиниращо се предприятие на основание на договореност с други инвеститори;

б) власт да управлява финансовата и оперативна политика на другото предприятие по силата на устав или договор;

в) власт да назначава или освобождава мнозинството от членовете на съвета на директорите или еквивалентния му управителен орган; или

г) власт да упражнява мнозинството от правата на глас на събранията на съвета на директорите или еквивалентния му управителен орган на другото предприятие.

11. Въпреки че понякога е трудно да се идентифицира придобиващ, обикновено са налице признаци за съществуването на такъв. Например:

а) справедливата стойност на едното предприятие е значително по-висока от тази на другото комбиниращо се предприятие; в такива случаи придобиващият е по-голямото предприятие;

б) бизнескомбинацията се осъществява посредством замяна на обикновени акции с право на глас срещу пари; в такива случаи придобиващият е предприятието, което предоставя парите; или

в) бизнескомбинацията довежда до положението, при което ръководството на едното предприятие може да доминира при подбора на ръководния екип на полученото в резултат на комбинацията предприятие; в такива случаи придобиващият е доминиращото предприятие.

Обратно придобиване

12. Понякога дадено предприятие придобива собственост върху акциите на друго предприятие, но като част от разменната сделка емитира достатъчно акции с право на глас като възмездно обезщетение, така че контролът върху комбинираното предприятие преминава у собствениците на предприятието, чиито акции са били придобити. Това положение се определя като обратно придобиване. Макар че юридически предприятието, емитиращо акциите, може да се счита за предприятие майка или продължаващо предприятие, предприятието, чиито акционери сега вече контролират комбинираното предприятие, е придобиващият, който се ползва от правата на глас или другите видове власт, посочени в параграф 10. Счита се, че емитиращото акциите предприятие е било придобито от другото предприятие; второто предприятие се счита за придобиващ и прилага метода на покупката спрямо активите и пасивите на емитиращото акциите предприятие.

Обединяване на интереси

13. В изключителни случаи може да се окаже невъзможно да се идентифицира придобиващ. Вместо да се появи доминираща страна собствениците на комбиниращите се предприятия се обединяват в една по същество равноправна уредба, като споделят контрола върху целостта, или практическата цялост, на своите нетни активи и дейности. Освен това ръководствата на комбиниращите се предприятия участват в ръководството на комбинираната единица. В резултат на това собствениците на комбиниращите се предприятия споделят взаимно рисковете и ползите от комбинираното предприятие. Такава бизнескомбинация се отчита счетоводно като обединяване на интереси.

14. Взаимното споделяне на рисковете и ползите обикновено е невъзможно без по същество равна размяна на обикновени акции с право на глас между комбиниращите се предприятия. Такава размяна осигурява запазването на относителните дялове в собствеността върху комбиниращите се предприятия, а впоследствие—и на относителния риск и ползи в комбинираното предприятие, както и запазването на правата на взимане на решения на двете страни. В същото време обаче, за да бъде ефективна в това отношение практически равната размяна на дяловете, не може да има значително намаляване на правата, свързани с дяловете на едно от комбиниращите се предприятия; в противен случай се намалява влиянието на въпросната страна.

15. За да се постигне взаимно споделяне на рисковете и ползите от комбинираната единица:

а) основното мнозинство, ако не и всички обикновени акции с право на глас на комбиниращите се предприятия се разменят или обединяват;

б) справедливата стойност на едното предприятие не се различава значително от тази на другото предприятие; и

в) собствениците на всяко от предприятията след комбинирането запазват по същество същите права на глас и участие в комбинираното предприятие едно спрямо друго, каквито са имали преди комбинирането.

16. Взаимното споделяне на рисковете и ползите от комбинираната единица намалява, а вероятността да бъде идентифициран придобиващ нараства, когато:

а) относителното равенство на справедливите стойности на комбиниращите се предприятия се намали, а процентното съотношение на разменените обикновени акции с право на глас се увеличи;

б) финансовата уредба осигурява относително предимство на една група собственици спрямо останалите собственици; такава финансова схема може да възникне или преди, или след осъществяването на стопанската комбинация; и

в) делът на едната страна в капитала на комбинираната единица зависи от това как работи фирмата, която тя е контролирала по-рано, след осъществяването на бизнескомбинацията.

Придобиване

Счетоводно отчитане на придобиванията

17. Бизнескомбинация, която представлява придобиване, се отчита във финансовите отчети, като се прилага счетоводният метод на покупката, описан в съдържащите се в параграфи 19 до 76 изисквания.

18. Прилагането на счетоводния метод на покупката води до осчетоводяване във финнасовите отчети на придобиването на едно предприятие, сходно на покупката на други активи. Това е уместно, тъй като придобиването включва сделка, при която се прехвърлят активи, пораждат се пасиви или се емитира капитал в замяна на контрол върху нетните активи и дейности на друго предприятие. Методът на покупката използва за оценка на придобиването неговата стойност и разглежда разменната операция, която лежи в основата на придобиването, като средство да се определи размерът на тази стойност.

Дата на придобиване

19. От датата на придобиването придобиващият трябва:

а) да включва в отчета за дохода резултата от дейността на придобития; и

б) да отчита в баланса разграничимите активи и пасиви на придобития и всякаква репутация или отрицателна репутация, възникнала при придобиването.

20. Датата на придобиването е датата, на която контролът върху нетните активи и дейности на придобивания се прехвърлят в действителност на придобиващия, и датата, от която започва прилагането на метода на покупката. Резултатите от дейността на дадена придобита фирма се включват във финансови отчети на придобиващия от датата на придобиването, която е датата, на която контролът върху придобивания на практика е прехвърлен на придобиващия. Всъщност датата на придобиването е датата, от която насетне придобиващият притежава властта да управлява финансовата и оперативна политика на дадено предприятие така, че да извлича изгоди от неговата дейност. Контролът не се счита за прехвърлен на придобиващия, докато не бъдат изпълнени всички условия, необходими за защитаването на интересите на участващите страни. Това обаче не изисква непременно сделката да бъде приключена или приведена в окончателен вид юридически, преди контролът на практика да премине у придобиващия. При преценката на това, дали контролът на практика е преминал у придобиващия, е необходимо да се вземе предвид същността на придобиването.

Стойност на придобиването

21. Придобиването трябва да се отчита счетоводно на база на свързаните с него разходи, които представляват заплатената парична сума или сума на паричните еквиваленти, или справедливата стойност—към датата на размяната—на друг начин на възмездяване, предоставено от придобиващия в замяна на контрола върху нетните активи на другото предприятие, плюс всякакви други разходи, които могат пряко да се свържат с придобиването.

22. Когато придобиването е свързано с повече от една разменна операция, стойността на придобиванепредставлява агрегираната стойност на отделните операции. Когато сделката се осъществява поетапно, разликата между датата на придобиване и датата на разменната операция е от съществено значение. Докато счетоводното отчитане на придобиването започва от датата на придобиване, при него се използва информация за стойността на придобиване и неговата справедливата стойност, определена към датата на всяка разменна операция.

23. Заплатените парични активи и възникналите пасиви се измерват по тяхната справедлива стойност на датата на разменната операция. Когато уреждането на цената на покупката става с отложено плащане, стойността на придобиване представлява сегашната стойност на тази цена, като се отчитат вероятните премии или отстъпки, които биха могли да възникнат по окончателното уреждане на разплащането, а не номиналната стойност на задължението.

24. При определяне на стойността на придобиване свободно продаваемите ценни книжа, емитирани от придобиващия, се оценяват по тяхната справедлива стойност, която е пазарната им цена към датата на разменната операция, при условие че няма необичайни движения на цените или стесненост на пазара, които да превръщат пазарната цена в ненадежден показател. Когато пазарната цена на една конкретна дата не е надежден показател, следва да се вземат предвид движенията на цените в течение на разумно дълъг период преди и след обявяването на условията на придобиването. Когато пазарът е ненадежден или липсва котировка, справедливата стойност на емитираните от придобиващия ценни книжа се определя ориентировъчно по пропорционалния им дял в справедливата стойност на предприятието на придобиващия или по пропорционалния им дял в справедливата стойност на придобиваното предприятие, като за база се взима по-ясно определимата от двете. Цената, която се заплаща в брой на собствениците на придобивания като алтернатива на ценните книжа, също може да служи като показател за общата справедлива стойност, която се заплаща. При определянето на справедливата стойност на емитираните ценни книжа следва да се взимат предвид всички аспекти на придобиването, включително значими фактори, които оказват влияние върху преговорите, а като помощно средство могат да се използват и независими оценки.

25. Освен покупната цена при покупката за придобиващия могат да възникнат и преки разходи, свързани с придобиването. Такива разходи биват разходите по регистрацията и емитирането на ценните книжа като акции и други книжа за собственост върху дяловия капитал, както и хонорари, изплатени на счетоводители, юрисконсулти, оценители и други консултанти за осъществяване на придобиването. Общоадминистративните разходи, включително разходите за издръжка на отдел за придобивания, както и други разходи, които не могат да се припишат пряко към стойността на придобиването, не се включват в нея, а се осчетоводяват като разход според възникването им.

Признаване на разграничими активи и пасиви

26. Придобитите разграничими активи и пасиви, признати в баланса според изискването на параграф 19, са само онези активи и пасиви на придобиваното предприятие, които съществуват към датата на придобиване, заедно с пасивите, признати в съответствие с параграф 31. Те трябва да се признават като такива отделно към датата на придобиването, единствено ако:

а) е вероятно, че произтичащите бъдещи икономически изгоди ще идват към придобиващия или че от него ще идват ресурси, насочени към създаването на икономически изгоди; и

б) съществува надеждна мярка за тяхната себестойност или справедлива стойност.

27. Активи и пасиви, които са признати по параграф 26, се наричат разграничими активи и пасиви. В размера, в който са закупени активи и пасиви, които не отговарят на тези критерии за признаване, възниква съответното влияние върху размера на репутация или отрицателна репутация, възникваща вследствие на придобиването, тъй като репутацията или отрицателна репутация се определя като остатъчна стойност от стойността на придобиване след признаването на разграничимите активи и пасиви.

28. Разграничимите активи и пасиви, върху които придобиващият получава контрол, могат да включват активи и пасиви, които преди това не са били признати счетоводно във финансовите отчети на придобивания. Това може да се дължи на факта, че те не са отговаряли на изискванията за признаване преди придобиването. Това може да е ставало например в случая, когато дадено данъчно облекчение, произтичащо от данъчно признаващи се загуби на придобивания, вече отговаря на изискванията за признаване като разграничим актив в резултат на факта, че придобиващият генерира достатъчно облагаем доход.

29. С изключение на случаите по т. 31 към датата на придобиване не могат да се признават задължения, породени от намеренията или действията на придобиващия. Не следва да се признават и задължения за бъдещи загуби или други очаквани разходи, произтичащи от придобиването, независимо дали те ще засегнат придобиващия или придобивания.

30. Задълженията по параграф /30/ 29 не са задължения на придобивания към датата на придобиване. Следователно те не са от значение за определяне на стойността на придобиване. Въпреки това този стандарт съдържа едно специфично изключение от този общ принцип. Това изключение е приложимо в случай, че придобиващият е разработил стратегия, свързана с дейността на придобивания, в резултат на която възниква някакво задължение като пряка и непосредствена последица от придобиването. Тъй като за придобиващия тази стратегия е неразделна част от общото планиране на придобиването, стандартът изисква едно предприятие да признава провизия за произтичащите разходи (виж параграф 31). За целите на стандарта придобитите разграничими активи и пасиви могат да включват провизиите, определени според параграф 31. Параграф 31 съдържа стриктни изисквания, изработени с цел да гарантират, че стратегията е неразделна част от придобиването и че в рамките на кратък срок—по-ранното от три месеца от датата на придобиване или от датата на приемане на финансовия отчет—придобиващият е разработил стратегията си по начин, който изисква предприятието да впише преструктурираща провизия според МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи. Този стандарт изисква също така предприятието да възстанови такава провизия, ако стратегията не бъде приложена по очаквания начин или в рамките на планирания период (виж параграф 75) и да обявява провизиите от този тип (виж параграф 92).

31. Придобиващият може да признае към датата на придобиване провизия, която не е била задължение на придобивания към тази дата, само и единствено ако придобиващият:

а) към тази дата е разработил в основни линии план, предвиждащ прекратяване или свиване на дейността на придобивания, който включва:

1) изплащане на компенсации на работниците на придобивания поради тяхното освобождаване;

2) затваряне на цели части от придобивания;

3) снемане на производствени линии на придобивания; или

4) прекратяване на сключени от придобивания договори, станали неудобни за изпълнение поради факта, че преди или към датата на придобиване придобиващият е известил другата страна, че договорът ще бъде прекратен;

б) към тази дата е оповестил основните черти на своя план и с това е породил основателни очаквания, че ще го прилага; и

в) не по-късно от три месеца от датата на придобиване или датата на приемане на годишния финансов отчет (което настъпи по-рано) развие основните линии в подробен формален план, който най-малкото определя:

1) засегнатата дейност или част от дейност;

2) засегнатите производствени единици;

3) местоработата, длъжностите и приблизителния брой на служителите, които ще бъдат компенсирани поради прекратяване на трудовите им договори;

4) разходите, които смята да извърши; и

5) сроковете за приложение на плана.

Провизиите, предвидени в този параграф, включват само разходите по дейностите от а), 1) до 4).

Разпределение на стойността на придобиване

Препоръчителен подход

32. Разграничимите активи и пасиви, признати по параграф 26, трябва да се изчисляват на основата на съвкупността на:

а) справедливата стойност на придобитите разграничими активи и пасиви към датата на разменната операция до размера на дела на придобиващия, получен в разменната операция; и

б) частта, съответстваща на малцинствените собственици в балансовите суми преди придобиването на разграничимите активи и пасиви на дъщерното предприятие.

Всякаква репутация или отрицателна репутация следва да бъде осчетоводена според стандарта.

33. Стойността на дадено придобиване се разпределя върху разграничимите активи и пасиви, отразени счетоводно по параграф 26, като за база се взима тяхната справедлива стойност на датата на разменната операция, стойността на придобиване обаче се отнася само до частта на разграничимите активи и пасиви, закупени от придобиващия. Ето защо, когато придобиващият закупи по-малко от целия дялов капитал на другото предприятие, оставащият малцинствен дял се посочва под частта на малцинствените собственици в балансовите суми на нетните разграничими активи на дъщерното предприятие от преди придобиването. Това е така, защото делът на малцинствените собственици не е бил включен в разменната операция, с която се осъществява придобиването.

Допустим алтернативен подход

34. Разграничимите активи и пасиви, признати по параграф 26, трябва да се оценяват по техните справедливи стойности към датата на придобиване. Всякаква /положителна/ репутация или отрицателна репутация подлежи на отчитане по настоящия стандарт. Всякакъв малцинствен дял следва да се посочи с размера на частта на малцинствените собственици в справедливите стойности на разграничимите активи и пасиви, признати счетоводно по параграф 26.

35. При прилагането на този подход нетните разграничими активи, върху които придобиващият е получил контрол, се представят по справедлива стойност, без разлика на това, дали придобиващият е придобил целия или част от капитала на другото предприятие, или е придобил директно активите. По тази причина всякакъв малцинствен дял се посочва в размера на частта на малцинствените собственици в справедливите стойности на нетните разграничими активи на дъщерното предприятие.

Последователно закупуване на дялов капитал

36. Придобиването може да включва повече от една разменна операция, както например, когато се осъществява поетапно посредством последователни покупко-продажби на фондовата борса. В такъв случай всяка значителна операция се третира отделно с цел определяне на справедливите стойности на разграничимите активи и пасиви, които са придобити, и за определяне на размера на репутацията или отрицателна репутация за дадената операция. Това води до постепенно сравняване стойността на отделните инвестиции с процентния дял на придобиващия в справедливите стойности на разграничимите активи и пасиви, придобивани при всеки значим етап.

37. Когато придобиването се постига посредством последователни покупки, справедливите стойности на разграничимите активи и пасиви могат значително да варират на датата на всяка разменна операция. Ако всички разграничими активи и пасиви, имащи връзка с дадено придобиване, се вписват като преизчислени в справедливи стойности в моментите на последователните покупки, всяка корекция, свързана с притежавания по-рано дял на придобиващия, представлява преоценка и се отчита счетоводно като такава.

38. Преди да удовлетвори изискванията за третиране като придобиване, дадена сделка може да отговаря на критериите за инвестиция в асоциирано предприятие и да се отчита счетоводно, като се прилага методът на собствения капитал по МСС 28 Отчитане на инвестициите в асоциирани предприятия. Ако това е така, определянето на справедливите стойности на придобитите разграничими активи и пасиви и признаването на репутация или отрицателна репутация става по съответните статии от датата, от която се прилага методът на собствения капитал. Когато инвестицията преди това не е отговаряла на критериите за инвестиция в асоциирано предприятие, справедливите стойности на разграничимите активи и пасиви се определя към датата на всеки значим етап, а репутацията или отрицателната репутация се признава счетоводно от датата на придобиването.

Определяне на справедливите стойности на придобитите разграничими активи и пасиви

39. Общите насоки за определяне на справедливите стойности на придобитите разграничими активи и пасиви са следните:

а) пазарно продаваеми ценни книжа—по текущата им пазарна цена;

б) непродаваеми пазарно ценни книжа—по ориентировъчните им стойности, при определянето на които са взети предвид такива показатели като съотношение цена/доход на една акция, доходоносност от дивиденти и очакван ръст на доходността на съпоставими ценни книжа на предприятия със сходни характеристики;

в) вземания—по сегашните стойности на сумите, които следва да се съберат, определени при текущите нива на лихвения процент, минус провизиите за несъбираемост и разходите по събирането на вземанията, ако последните са необходими; в същото време обаче не се изисква дисконтиране на краткосрочни вземания, когато разликата между номиналната сума на дадено вземане и дисконтирания размер не е от съществено значение;

г) материални запаси:

1) готова продукция и стоки—по продажни цени минус сумата на:

аа) разходите за реализация, и;

бб) обичайната печалба, в разумен размер, за дейността по продажбите на придобиващия, основаваща се на печалбата от сходна готова продукция и стоки;

2) незавършено производство—по продажни цени на готовата продукция минус сумата от:

аа) разходите за довършване;

бб) разходите за реализация, и

вв) обичайната печалба, в разумен размер, за дейността по завършването и продажбата, основаваща се на печалбата от сходна готова продукция; и

3) суровини и материали—по текуща възстановителна стойност;

д) земи и сгради—по тяхната пазарна стойност;

е) машини, съоръжения и оборудване—по пазарната стойност, обикновено определяна чрез оценка; когато липсва достоверна информация за пазарната стойност поради специализирания характер на машините, съоръженията и оборудването, или защото те рядко се продават, освен като част от действащо предприятие, се оценяват по амортизирана възстановителна стойност;

ж) нематериалните активи, определени в съответствие с МСС 38 Нематериални активи—по справедлива стойност, определена:

1) чрез информация от активния пазар в съответствие с изискванията на МСС 38; и

2) ако не съществува активен пазар—на база на сумата, която предприятието би платило за актива при пряка сделка между информирани желаещи страни, опиращи се на най-добрата налична информация (виж МСС 38 за по-точна инструкция за определяне на справедливата цена на нематериални активи, придобити чрез бизнескомбинация);

з) нетни активи или задължения, свързани с планове за дефинирани доходи—по сегашната стойност на задълженията по дефинираните доходи, намалена със справедливата стойност на активите на плана; eдин актив обаче се признава само в степента, в която е вероятно той да бъде на разположение на предприятието под формата на възстановяване от плана или намаляване на бъдещите вноски;

и) данъчни активи и пасиви—по сумата на данъчното облекчение, произтичащо от данъчно признаващи се загуби или дължимите данъци по отношение на нетната печалба или загуба, оценена от гледна точка на комбинираното предприятие или групата, получени вследствие на придобиването; данъчният актив или пасив се определя, след като се отчете данъчното последствие на вписването на преизчислените в справедлива стойност разграничими активи и пасиви и не се приспада; данъчните активи включват всички данъчни отлагателни облекчения за придобиващия, които не са могли да му бъдат признати преди бизнескомбинацията, но които, вследствие на нея, покриват критериите за признаване в МСС 12 Данъци върху дохода;

к) задължения по сметки и полици, дългосрочен дълг, други пасиви, начисления и други дължими плащания—по сегашните стойности на платимите суми за посрещането на пасива, определени съгласно текущите лихвени проценти; при това обаче не се изисква дисконтиране на краткосрочните задължения, когато разликата между номиналната сума на задължението и дисконтирания й размер не е от съществено значение;

л) обременяващи договори и други определяеми задължения на придобивания - по сегашните стойности на сумите, необходими за посрещане на задълженията, определени с отчитане на текущите лихвени проценти;и

м) провизиите по параграф 31 за прекратяване или свиване на дейността на придобивания—на стойност, определена според МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи.

Някои от посочените насоки предполагат, че справедливите стойности ще се определят, като се използва дисконтиране. Когато насоките не споменават използването на дисконтиране, дисконтирането може да се прилага или да не се прилага при определяне на справедливите стойности на разграничимите активи и пасиви.

40. Ако справедливата стойност на нематериален актив не може да бъде установена на активен пазар (както изисква МСС 38 Нематериални активи), признатата стойност на този нематериален актив към датата на придобиване следва да бъде ограничена до сума, която не би създала или увеличила отрицателната репутация, произтичаща от придобиването.

Репутация, възникваща при придобиването. Признаване и оценяване

41. Всяко превишение на стойността на придобиване над дела на придобиващия, изразен в справедливата стойност на придобитите разграничими активи и пасиви към датата на разменната операция, трябва да се определи като /положителна/ репутация и да се признае счетоводно като актив.

42. Репутацията, възникваща при придобиване, представлява плащане, извършено от придобиващия в очакване на бъдещи икономически изгоди. Бъдещите икономически изгоди могат да възникнат в резултат на синергизъм между придобитите разграничими активи или от активи, които поотделно не отговарят на изискванията за признаване в счетоводните отчети, но за които придобиващият е готов да заплати при придобиването.

43. Репутацията се отчита по стойност, намалена с натрупаната амортизация и всякакви натрупани загуби от обезценката є.

Амортизация

44. Репутацията се амортизира на систематична база по време на полезния є живот. Амортизационният период трябва да се определи на базата на приблизителна преценка за периода, през който бъдещите икономически изгоди се очаква да се реализират за предприятието. Възприема се презумпцията, че полезният живот на /положителната/ репутацията не следва да надхвърля двадесет години от датата на първоначалното є признаване.

45. Използваният амортизационен метод следва да отразява начина, по който се очаква да се консумират бъдещите икономически изгоди. Следва да се приложи линейният метод, освен ако не съществуват основателни доказателства, че друг метод е по-подходящ при конкретните обстоятелства.

46. Амортизацията за всеки период следва да се признае за разход.

47. С течение на времето репутацията намалява, което отразява намалението на способността й да предоставя ползи. В някои случаи може да изглежда, че стойността на репутацията не се накърнява от времето. Това е поради факта, че потенциалът за бъдещи изгоди, закупен първоначално, прогресивно се заменя от потенциала за икономически изгоди, породен от новонатрупана добра репутация. С други думи, репутацията, която е била закупена, се заменя от вътрешногенерирана положителна репутация. МСС 38 Нематериални активи забранява признаването на вътрешногенерираната репутация като актив. Ето защо е уместно репутацията да се амортизира системно на базата на най-добрата преценка за полезния й живот.

48. Много фактори трябва да се имат предвид при определяне на полезния живот на репутацията, като:

а) характера и вероятния живот на придобитата дейност или;

б) стабилността и вероятния живот на индустрията, към която се отнася репутацията;

в) съществуващата публична информация относно характеристиките на репутацията в подобни дейности и техния типичен жизнен цикъл;

г) влияние на моралното остаряване на изделията, промени в търсенето и други икономически фактори върху придобитата дейност;

д) вероятния оставащ трудов стаж на ключови лица или групи служители и дали придобитата дейност може да бъде управлявана ефективно от друг ръководен екип;

е) нивото на разходите по поддръжка или на финансирането, необходими за постигането на очакваните изгоди от придобитата дейност, и способността и намерението на компанията да постигне това ниво;

ж) очаквани действия на конкуренцията или потенциалната конкуренция; и

з) срока на контрол върху придобитата дейност и законови, нормативни или договорни условия, влияещи на полезния й срок.

49. Тъй като репутацията представлява освен всичко друго и бъдещи икономически изгоди от синергизъм или от активи, които не могат да бъдат признати отделно е трудно да се определи ориентировъчният й полезен срок. Преценката за полезния срок става все по-ненадеждна с увеличаването на полезния срок. В този стандарт се изхожда от презумпцията, че продължителността на полезния срок на репутацията обикновено не надхвърля двадесет години от признаването й.

50. В редки случаи може да има убедителни доказателства, че полезният живот на репутацията е повече от двадесет години. Трудно е да се приведат примери, но това може да се случи, когато репутацията е така ясно и тясно свързана с разграничим актив или група активи, че е съвсем разумно да се предположи, че тя ще носи полза на придобиващия през целия полезен живот на актива или групата активи. В тези случаи презумпцията, че полезният живот на репутацията не може да надхвърли двадесет години, се счита за оборена и предприятието:

а) амортизира репутацията на база на обективната преценка на полезния й живот;

б) най-малко веднъж годишно преизчислява възстановимата стойност на репутация с оглед идентифициране на настъпили загуби от обезценка (виж параграф 56); и

в) оповестява причините, които оборват презумпцията и факторите, играещи решаваща роля при определяне на полезния живот на репутацията (виж параграф 88, б).

51. Полезният срок на репутацията е винаги определяем. Несигурността оправдава предпазливост в оценката на полезния срок, но не оправдава определянето на нереалистично кратък срок.

52. Ако не никога, то съвсем рядко може да има убедителни доводи за прилагането на друг метод на амортизация освен линейния, особено ако другият метод води до по-малка сума на натрупаната амортизация от линейния метод. Приетият метод се прилага неизменно за всички амортизационни периоди, освен ако не настъпят промени в очакванта основа за реализация на икономическите изгоди от репутацията.

53. При осчетоводяване на придобиването могат да съществуват обстоятелства, при които репутацията при придобиването да не отразява бъдещите икономически изгоди, които се очаква да реализира придобиващият. Например след договарянето на възмездното обезщетение за покупката е възможно да възникне спад на очакваните бъдещи парични потоци, генерирани от придобитите нетни разграничими активи. В този случай репутацията се проверява за обезценка според МСС 36 Обезценка на активи и се осчетоводяват настъпилите загуби от обезценката.

54. Амортизационният период и амортизационният метод следва да бъдат преразглеждани в края на всяка финансова година. Ако очакваният полезен срок на репутацията се различава значително от първоначалните предположения, то амортизационният период следва да се измени съответно. Ако настъпят значителни промени в очакваната основа за реализация на икономическите изгоди от /положителната/ репутацията, то методът следва да се измени по такъв начин, че да отразява измененията в модела. Подобни изменения следва да се отчитат като промени в приблизителните счетоводни преценки в съответствие с МСС 8 Нетна печалба или загуба за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика—чрез преизчисляване на амортизационните начисления за текущите и бъдещите периоди.

Възстановимост на балансовата сума—загуби от обезценка

55. За да установи дали репутацията е обезценена, предприятието прилага МСС 36 Обезценка на активи. МСС 36 обяснява как предприятието преразглежда балансовата сума на своите активи, как определя възстановимата стойност на даден актив и кога признава или възстановява загуба от обезценка.

56. В допълнение на изискванията на МСС 36 Обезценка на активи предприятието следва да изчислява към края на финансовата година възстановимата стойност на репутацията, подлежаща на амортизиране за период, по-дълъг от двадесет години, дори и ако няма белези за обезценка.

57. Понякога е трудно да се установи дали репутацията е обезценена, особено когато има дълъг полезен срок. В резултат на това стандартът изисква минимум веднъж годишно да се изчислява остатъчната стойност на репутацията, когато нейният полезен срок надвишава двадесет години.

58. Изискването за извършване на годишна проверка на репутацията се прилага винаги, когато текущата преценка за полезния срок на положителната репутация надхвърля 20 години от първоначалното й въвеждане. Следователно, ако първоначалните преценки са били за полезен срок, по-малък от двадесет години от първоначалното й въвеждане, но впоследствие очакваният полезен срок бъде увеличен над 20 години от първоначалното въвеждане на репутацията, то предприятието извършва проверка за установяване на обезценка съгласно параграф 56 и прави оповестяване съгласно параграф 88, б).

Отрицателна репутация, възникваща при придобиването

Признаване и оценяване

59. Всяко превишение на дела на придобиващия в справедливата стойност на придобитите разграничими активи и пасиви над стойността на придобиване към датата на разменната операция трябва да се признае като отрицателна репутация.

60. Съществуването на отрицателна репутация може да означава, че разграничими активи са били надценени и че разграничими пасиви са били пропуснати или подценени. За да се признае отрицателна репутация, е важно да се установи със сигурност, че не е налице горната хипотеза.

61. Отрицателната репутация в размера, определен като очаквани бъдещи загуби и разходи, установени достатъчно надеждно в плана за придобиването на придобиващия, но които не представляват разграничими пасиви към датата на придобиване (виж параграф 26), следва да се отчете като приход в отчета за приходите и разходите в периода, в който се отчитат очакваните загуби и разходи. Ако тези разграничими бъдещи загуби и разходи не бъдат признати през периода, в който се очакват, за отрицателната репутация се прилага параграф 62 а) и б).

62. Когато отрицателната репутация не може да бъде определена като разграничими очаквани бъдещи загуби и разходи, установени надеждно към датата на придобиване, то тя следва да бъде отчетена като приход в отчета за /приходите и разходите/ за дохода, както следва:

а) сумата на отрицателна репутация, която не надхвърля справедливите стойности на разграничимите непарични активи, следва да бъде отчитана систематично като приход през периода на оставащия осреднен претеглен полезен срок на годност на разграничимите придобити амортизируеми активи; и

б) сумата на отрицателна репутация, надхвърляща справедливите стойности на разграничимите непарични активи, следва да бъде отчетена като приход веднага.

63. Отрицателната репутация в размера, в който не се определя като очаквани бъдещи загуби и разходи, установени надеждно в плана за придобиването на придобиващия, е увеличение, което следва да се отнесе като приход, когато се консумират бъдещите икономически изгоди от разграничимите амортизиращи се активи. Ако активите са парични, увеличението се отразява като приход веднага.

Представяне

64. Отрицателната репутация се представя като намаление на активите на отчитащото се предприятие в същия раздел на баланса, както и положителната репутация.

Коригиране на стойността на възмездяване при покупката в зависимост от бъдещи събития

65. Когато договорът за придобиването предвижда коригиране на стойността на възмездяване в зависимост от едно или повече бъдещи събития, размерът на тази корекция трябва да се включи към стойността по придобиването към датата на придобиването, ако корекцията е вероятна и нейният размер може да се определи по надежден начин.

66. Договорите за придобиването могат да допускат внасянето на корекции в стойността на възмездяване при покупката в светлината на едно или повече бъдещи събития. Корекциите могат да зависят от запазването или постигането на дадено ниво на приходи в бъдещи периоди или от запазването на борсовата цена на ценните книжа, емитирани като част от възмездното обезщетение по покупката

67. При първоначалното осчетоводяване на придобиването обикновено е възможно да се прецени ориентировъчно размерът на евентуалната корекция на стойността на възмездяване при покупката, въпреки наличието на известна несигурност, без да се нарушава надеждността на информацията. Ако бъдещите събития не настъпят или ако сумата се нуждае от преразглеждане, стойността на придобиване се коригира със съответните последици за репутация или отрицателна репутация.

Последващи промени в стойността на придобиване

68. Стойността на придобиване следва да се коригира, когато дадено условно събитие, касаещо размера на стойността на възмездяване при покупката, възнике след датата на придобиването, така че плащането на сумата е вероятно и може да се направи надеждна прогноза относно нейния размер.

69. Условията на придобиването могат да предвиждат коригиране на стойността на възмездяване при покупката, ако резултатите от дейността на придобивания след придобиването надхвърлят или спаднат под дадено договорено равнище. Когато впоследствие корекцията стане вероятна и може да се направи надеждна прогноза относно размера й, придобиващият третира допълнителното обезщетение като корекция на стойността на придобиването с произтичащия от нея ефект върху репутацията или отрицателната репутация.

70. В някои случаи придобиващият може да е задължен да направи последващо плащане на продавача като компенсация за намаляването на размера на стойността на възмездяване при покупката. Такъв е случаят, когато придобиващият е гарантирал пазарната цена на ценните книжа или дълговите инструменти, емитирани като обезщетение, и трябва да емитира допълнителна емисия ценни книжа или дълг, за да възстанови първоначално определената стойност на придобиване. В подобни случаи не е налице увеличение на стойността по придобиването и следователно не се коригира репутацията или отрицателна репутация. Вместо това увеличението на емитираните ценни книжа или дълг представлява намаление на премията или увеличение на отстъпката по първата емисия.

Последващо разграничение или промени в стойността на разграничимите активи и пасиви

71. Разграничимите активи и пасиви, които са придобити, но не отговарят на критериите по параграф 26 за отделно признаване във финансовите отчети, когато придобиването се осчетоводява първоначално, трябва да бъдат признати по-късно като и когато вече отговарят на тези критерии. Балансовите суми на придобитите разграничими активи и пасиви трябва да се коригират, когато след придобиването се появят допълнителни доказателства, които да помогнат при ориентировъчното определяне на сумите, на които са оценени тези разграничими активи и пасиви при първоначалното осчетоводяване та придобиването. Размерът на репутацията или отрицателната репутация трябва също да се коригира, когато това е необходимо, ако:

а) корекцията не увеличава балансовата сума на репутацията над нейната възстаномвима стойност, както е според МСС 36 Обезценка на активи; и

б) корекцията е извършена към края на първия годишен отчетен период, започващ от придобиването (с изключение на признаването на разграничим пасив според параграф 31, за който се прилага времевата рамка на параграф 31, в);

в останалите случаи корекциите на разграничимите активи и пасиви следва да се признаят като приход или разход.

72. Разграничимите активи и пасиви на придобития могат да не са били признати по време на придобиването, защото не са отговаряли на критериите за такова признаване или защото придобиващият не знаел за тяхното съществуване. Също така справедливите стойности, присвоени на датата на придобиване на разграничимите активи и пасиви, които се придобиват, могат да се нуждаят от коригиране при появата на нови доказателства, които да помогнат при преценяването на стойността на разграничимия актив или пасив към датата на придобиване. Когато разграничимите активи и пасиви се признават или балансовите суми се коригират сред края на първия годишен отчетен период (с изключение на междинните периоди), започнал след придобиването, счетоводно се отчита приход или разход, вместо да се коригира репутацията или отрицателна репутация. Това ограничение във времето, макар и с определена продължителност, предотвратява възможността от безконечно преоценяване и коригиране на репутацията или отрицателна репутация.

73. Според параграф 71 балансовата сума на репутацията или отрицателната репутация се коригира, ако например през първата отчетна година от придобиването настъпи обезценка на придобит разграничим актив и увреждането не се дължи на специфични събития или изменения в обстоятелствата, настъпили след датата на придобиването.

74. Когато в даден момент след придобиването, но преди края на първия годишен отчетен период, започнал след придобиването, придобиващият разбере за съществуването на пасив, който не е съществувал на датата на придобиването, или на загуба от обезценка, която не се дължи на специфични събития или изменения в обстоятелствата, настъпили след датата на придобиване, репутацията не се увеличава над нейната възстановима стойност, определена според МСС 36.

75. Ако бъдат признати провизии за прекратяване или намаляване на дейността на придобития в съответствие с параграф 31, то тези провизии могат да бъдат сторнирани само ако:

а) притокът на икономически изгоди вече не е вероятен; или

б) детайлизираният формален план не се прилага:

1) по предвидения в самия него начин; или

2) в рамките на предвидения в него график.

Това сторниране следва да бъде отразено като корекция на репутацията или отрицателната репутация (и на малцинствените участия, ако е подходящо), така че да не се налага признаването на приход или разход. Коригираната стойност на/ положителната/ репутацията следва да се амортизира пропорционално на оставащия є полезен срок. Коригираната стойност на отрицателната репутация се третира според параграф 62 а) и б).

76. По отношение на провизиите по параграф 31 обикновено не се налагат последващи корекции, тъй като от детайлизирания план се очаква да е определил разходите, които ще се осъществяват. Ако разходите не са осъществени в очакваните периоди, или вече не може да се очаква, че ще бъдат осъществени, то провизиите следва да се коригират със съответната сума на репутацията или отрицателната репутация (или, ако е подходящо, на малцинственото участие). Ако впоследствие възникне задължение, което следва да бъде признато според МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи, предприятието следва да отчете съответен разход.

Обединяване на интересите

Счетоводно третиране на обединяването на интереси

77. Обединяването на интересите трябва да се отчита счетоводно, като се прилага методът на /сливане на дяловете/ обединяване на интереси, изложен в параграфи 78, 79 и 82.

78. При прилагането на метода на обединяване на интереси статиите във финансовите отчети на обединяващите се предприятия за периода, през който възниква комбинацията, както и за всички представени сравнителни периоди трябва да бъдат включени във финансови отчети на обединените предприятия така, както ако са били обединени от началото на най-ранния от представените периоди. Финансовите отчети на едно предприятие не бива да включват обединяване на интереси, в което предприятието е страна, ако датата на обединяване на участията е по-късна от датата на най-скорошния баланс, включен във финансовите отчети.

79. Всяка разлика между сумата, вписана като емитираща акционерен капитал, плюс допълнителната покупна цена, ако има такава, под формата на пари или други активи, и сумата, вписана за придобития акционерен капитал, трябва да се коригира спрямо капитала.

80. Същността на обединяване на интереси е, че не е настъпило придобиване и че е налице продължаване на взаимното споделяне на рисковете и изгодите, които са съществували преди стопанската комбинация. Използването на метода на обединяване на интереси отразява това, като обединените предприятия изготвят финансовите си отчети така, сякаш отделните стопански единици продължават да действат както преди, макар и вече като съвместна собственост и под съвместно управление. Ето защо при събиране на отделните финансови отчети се нанасят само минимални промени.

81. Тъй като обединяването на интереси води до една- единствена обединена стопанска единица, тази единица възприема унифициран набор от правила в счетоводната си политика. По тази причина обединената единица отразява счетоводно активите, пасивите и капитала на обединените предприятия по съществуващите балансовите суми, коригирани само в резултат на прилагането на счетоводната политика на обединяващите се предприятия и като прилага тази политика спрямо всички отразявани периоди. Не се отчита никаква нова репутация или отрицателна репутация. По същия начин последствията от всички операции между обединяващите се предприятия, без разлика дали са настъпили преди или след обединяването на интереси, се елиминират при изготвянето на финансови отчети на обединяваната единица.

82. Разходите, възникнали във връзка с обединяване на интересите, трябва да се признават като разходи за периода, през който са възникнали.

83. Разходите, възникнали във връзка с обединяване на интересите, могат да бъдат регистрационни такси, разходи за предоставяне на информация на акционерите, хонорари за посредници за намиране на партньор или за консултанти, както и заплати и други разходи, свързани с ползването на услуги на собствени служители във връзка с осъществяването на стопанската комбинация. Те включват също така и евентуалните разходи или загуби, възникнали при обединението на дейността на стопанските единици, които преди това са били самостоятелни.

Всички бизнескомбинации

Данъци върху дохода

84. В някои страни счетоводното третиране на бизнескомбинациите може да се различава от това, което се прилага по силата на съответното данъчно законодателство. Всички възникнали данъчни активи и пасиви се отчитат според МСС12 Данъци върху дохода.

85. Потенциалното данъчно облекчение за пренасяне на данъчни загуби в следващи години или за друг данъчен актив, които не са били признати като разграничим актив от придобиващия към датата на придобиване, може да се установи по-късно. Когато това стане, придобиващият признава облекчението като приход според МСС 12 Данъци върху дохода. Освен това придобиващият:

а) коригира брутната преносна стойност на репутацията и съответната натрупана амортизация до сумите, които биха били записани, ако данъчните активи бяха признати като разграничими активи към датата на бизнескомбинацията; и

б) отразява във финансовите отчети като разход онази част от неамортизирания остатък от репутацията, възникнала при придобиването, която може да се припише на тези данъчни облекчения.

Оповестяване

86. За всички бизнескомбинации във финансовите отчети за периода, през който се е осъществила комбинацията, задължително се оповестяват:

а) названията и описание на обединяващите се предприятия;

б) счетоводният метод, с който е отчетена комбинацията;

в) датата на влизане в сила на комбинацията от счетоводна гледна точка; и

г) всякакви дейности, резултат от бизнескомбинация, от които предприятието е решило да се освободи.

87. При бизнескомбинация, която представлява придобиване, във финансови отчети за периода, през който се е осъществило придобиването, задължително се оповестяват още:

а) процентът на придобитите акции с право на глас; и

б) стойността по придобиването и описание на покупната цена, която е заплатена или платима при настъпване на бъдещи събития;

в) същността и сумата на провизиите за преструктуриране и други разходи по закриване на производствени мощности, възникнали в резултат на придобиването и отразени към датата на придобиване.

88. Относно репутацията финансовите отчети трябва да включват информация за:

а) възприетия срок (срокове) на амортизация, счетоводното третиране на /положителната/ репутацията и отрицателната репутация, включително и срока на амортизация;

б) ако е приет срок на амортизация на /положителната/ репутацията, надхвърлящ двадесет години, причините поради които презумпцията за двадесетгодишен срок е оборена; при описването на причините предприятието следва да упомене факторите, изиграли решаваща роля за определянето на срока на амортизация;

в) ако репутацията не се амортизира по линейния метод, използвания метод и причината за възприемането на метод, различен от линейния;

г) статиите в отчета за дохода, където е отнесена амортизацията на /положителната/ репутацията; и

д) изравняване на сумата на балансовата сума на репутацията в началото и в края на отчетния период, което да показва:

1) брутната сума и натрупаната амортизация (сумарно с натрупаните загуби от обезценка) в началото на периода;

2) всякаква допълнителна репутация, призната през периода;

3) всякакви корекции, произтичащи от последващо установяване или промени в стойността на разграничими активи и пасиви;

4) всяка репутация, отписана през съответния период в резултат на освобождаване от цялата или част от дейността, за която тя се отнася;

5) отчетената амортизация за периода;

6) загуби от обезценка (ако има такива) според МСС 36;

7) възстановени загуби от обезценка (ако има такива) според МСС 36;

8) други изменения в преносната стойност; и

9) брутната сума и натрупаната амортизация (сумарно с натрупаните загуби от обезценка) в края на периода.

Не се изисква сравнителна информация.

89. Когато предприятието описва факторите, изиграли решаваща роля при определянето на полезния срок на репутацията над 20 години, то следва да има предвид списъка на факторите в параграф 48.

90. Предприятието дава информация за обезценката на репутацията в съответствие с МСС 36 в допълнение на информацията, изисквана от параграф 88, д), 6) и 7).

91. За отрицателната репутация в счетоводните отчети следва да се оповести:

а) доколкото отрицателната репутация е третирана съгласно параграф 61—описание, сумата и срока на очакваните бъдещи загуби и разходи;

б) периодът, през който отрицателната репутация ще се отчита като приход;

в) статията в отчета за дохода, в която отрицателната репутация е отразена като приход; и

г) сравняване на балансовата сума на отрицателната репутация в началото и края на периода, отразяващо:

1) брутната стойност на отрицателната репутация и сумарната стойност на отрицателната репутация, призната вече като приход, в началото на периода;

2) допълнителна отрицателна репутация, отчетена през периода;

3) корекции, породени от последващо разграничаване или промяна в стойността на разграничимите активи и пасиви;

4) отрицателната репутация, отписана поради прекратяване на цялата или част от дейността, за която тя се отнася;

5) отрицателната репутация, призната като приход, отчитайки разделно частта от отрицателна репутация, призната като приход според параграф 61;

6) други промени в преносната стойност;

7) брутната стойност на отрицателната репутация и сумарната стойност на отрицателната репутация, призната като приход, в края на периода.

Не се изисква сравнителна информация.

92. Изискванията за оповестяване на информация, съдържащи се в МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи, се прилагат спрямо провизиите по параграф 31 за прекратяване или намаляване на дейността на придобитото предприятие. Тези провизии следва да се третират като отделен клас провизии за целите на оповестяването съгласно МСС 37. В допълнение на това, акумулираната /преносна стойност/ балансова сума на тези провизии следва да бъде оповестена за всяка отделна бизнескомбинация.

93. В случай на придобиване, ако справедливите стойности на разграничимите активи и пасиви или размерът на плащането могат да се определят само на базата на предварително поставени условия в края на периода, в който е станало придобиването, това трябва да бъде оповестено, и да се изложат причините. Когато настъпят последващи корекции на такива справедливи стойности, свързани с изпълнението на условия, корекциите задължително се оповестяват и обясняват във финансовите отчети за съответния период.

94. При бизнескомбинация, представляваща обединяване на интереси, във финансовите отчети за периода, през който се е осъществило обединяването на интересите, задължително се оповестяват още:

а) описание и брой на емитираните акции, заедно с процента от акциите с право на глас на всяко от предприятията, които са били разменени за осъществяване на обединяването на интересите;

б) размерът на активите и пасивите, привнесен от всяко предприятие; и

в) приходите от продажби, други приходи от дейността, извънредни приходи и чистата печалба или загуба за всяко от предприятията преди датата на комбинацията, които са включени в чистата печалба или загуба, посочена във финансови отчети на обединеното предприятие.

95. Общите оповестявания, които подлежат на оповестяване в консолидираните финансови отчети, са определени в МСС 27 Консолидирани финансови отчети и отчитане на инвестициите в дъщерни предприятия.

96. При бизнескомбинации, осъществени след датата на приключване на баланса, информацията, изискваща се по силата на параграфи 86—94, се оповестява задължително. Ако е непрактично да се оповестява някаква част от тази информация, този факт трябва да се оповести.

97. Бизнескомбинации, които са били осъществени след датата на приключване на баланса и преди датата, на която финансовите отчети на едно от обединяващите се предприятия се одобрява за публикуване, се оповестяват, ако те са от такова значение, че неоповестяването им би повлияло на способността на потребителите на финансовитеотчети да направят правилна оценка и вземат решения (виж МСС 10 Събития след датата на баланса).

98. При дадени обстоятелства ефектът от комбинацията може да позволи изготвянето на финансовите отчети на обединеното предприятие в съответствие с предположенито за действащо предприятие. Това обаче може да не е възможно за едното или за двете комбинирани предприятия. Това може да възникне, когато например дадено предприятие, изпитващо затруднения с паричните си потоци, се обедини с предприятие, което има достъп до парични средства, които могат да се използват в нуждаещото се от пари предприятие. В такъв случай е уместно да се оповести тази информация във финансовите отчети на предприятието, изпитващо затруднения с паричните потоци.

Преходни разпоредби

99. Към датата на влизане на този стандарт в сила (или към датата на прилагането му, ако е по-рано) той следва да бъде приложен в съответствие с таблицата по-долу. Във всички случаи, различни от изложените в таблицата, този стандарт следва да се прилага ретроспективно, освен ако това е непрактично да се направи.

100. Eфектът от прилагането на стандарта от датата на влизането му в сила следва да се разглежда във връзка с МСС 8 Нетна печалба или загуба за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика, т.е. като корекция или в началното салдо на неразпределената печалба за най-ранния представен период (МСС 8 препоръчителен подход), или в нетните печалби или загуби за текущия период (МСС 8 допустим алтернативен подход).

101. Когато преходните разпоредби на този стандарт допускат алтернативи, предприятието следва да посочи в първите годишни отчети, изготвени в съответствие със стандарта, кои преходни разпоредби е приложило.

Дата на влизане в сила

102. Този МСС влиза в сила за годишните финансови отчети, обхващащи периоди, започващи на или след 1 юли 1999. По-ранното прилагане се насърчава. Ако предприятието приложи стандарта за периоди, започващи преди 1 юли 1999, то предприятието следва:

а) да оповести този факт; и

б) да прилага също така МСС 36 Обезценка на активи, МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи и МСС 38 Нематериални активи.

103. Този стандарт отменя МСС 22 Бизнескомбинации, одобрен през 1993.