МОС 520 - Аналитични процедури

(В сила за одити на финансови отчети за периоди, започващи на или след 15 декември 2009 г.)

СЪДЪРЖАНИЕ

Въведение                                                                                         Параграф
Обхват на настоящия МОС .................................................................... 1
Дата на влизане в сила ........................................................................... 2
Цели ........................................................................................................ 3
Определение .......................................................................................... 4
Изисквания
Аналитични процедури по същество ..................................................... 5
Аналитични процедури, които подпомагат формирането на цялостно
заключение .............................................................................................. 6
Проверка на резултатите от аналитичните процедури .......................... 7
Приложение и други пояснения
Определение за аналитичните процедури ........................................ А1-А3
Аналитични процедури по същество ................................................. А4-А16
Аналитични процедури, които подпомагат формирането на цялостно
заключение ......................................................................................... А17-А19
Проверка на резултатите от аналитичните процедури ..................... А20-А21
 

Въведение

Обхват на настоящия МОС

1. Настоящият Международен одитен стандарт (МОС) разглежда използването от страна на одитора на аналитични процедури като процедури по същество ("аналитични процедури по същество"). Той разглежда също така отговорността на одитора да извършва аналитични процедури към края на одита, които подпомагат одитора при формирането на цялостно заключение по финансовия отчет. МОС 315 [1] разглежда използването на аналитични процедури като процедури за оценка на риска. МОС 330 включва изисквания и насоки относно характера, времето на изпълнение и обхвата на одитните процедури в отговор на оценените рискове; тези одитни процедури могат да включват аналитични процедури по същество [2].

Дата на влизане в сила

2. Настоящият МОС е в сила за одити на финансови отчети за периоди, започващи на или след 15 декември 2009 г.

Цели

3. Целите на одитора включват:
(а) получаване на съответстващи и надеждни одитни доказателства, когато се прилагат аналитични процедури по същество; и
(б) разработване и изпълнение на аналитични процедури към края на одита, които подпомагат одитора при формирането на цялостно заключение относно това дали финансовият отчет е в съответствие с разбирането му за предприятието.

Определение

4. За целите на МОС терминът "аналитични процедури" означава оценки на финансова информация чрез анализ на правдоподобни взаимовръзки между, както финансовите, така и нефинансовите данни. Аналитичните процедури обхващат и необходимото проучване на идентифицираните колебания или взаимовръзките, които са несъвместими с другата съответстваща информация или се отклоняват съществено от очакваните стойности. (виж параграф А1-А3)

Изисквания

Аналитични процедури по същество

5. Когато разработва и изпълнява аналитични процедури по същество като процедури по същество в съответствие с МОС 330 [3], независимо дали самостоятелно или в комбинация с тестове на детайли, одиторът: (виж параграфи А4-А5)
(а) определя уместността на конкретните аналитични процедури по същество за определени твърдения за вярност, като взема под внимание оценените рискове от съществени отклонения и тестовете на детайли за тези твърдения за вярност, ако има такива; (виж параграфи А6-А11)
(б) оценява надеждността на данните, въз основа на които са формирани очакванията на одитора за отразените суми или съотношения, като взема предвид източника, сравнимостта, естеството и съответствието на наличната информация, и контролите при нейното изготвяне; (виж: параграфи А12‑А14)
(в) разработва очакване за отчетените суми или съотношения и оценява дали това очакване е достатъчно точно за идентифициране на отклонение, което, индивидуално или взето заедно с други отклонения, може да породи съществено отклонение във финансовия отчет; и (виж параграф А15)
(г) определя сумата на каквато и да било разлика в отчетените суми спрямо очакваните стойности, която е приемлива без допълнително проучване, както това се изисква от параграф 7. (виж: параграф А16)

Аналитични процедури, които подпомагат формирането на цялостно заключение

6. Към края на одита одиторът разработва и изпълнява аналитични процедури, които му помагат да формира цялостното си заключение относно това дали финансовият отчет е в съответствие с разбирането на одитора за предприятието. (виж параграфи А17-А19)

Проучване на резултатите от аналитичните процедури

7. Ако аналитичните процедури, изпълнени в съответствие с настоящия МОС, идентифицират колебания или съотношения, които не са съвместими с другата съответстваща информация, или които се различават съществено от очакваните стойности, одиторът проверява тези различия като:
(а) отправя проучващи запитвания към ръководството и получава уместни одитни доказателства, съответстващи на отговорите на ръководството; и
(б) изпълнява други одитни процедури, както това е необходимо при съществуващите обстоятелства. (виж параграфи А20-А21)
***
Приложение и други пояснения

Определение за аналитичните процедури (виж параграф 4)

А1. Аналитичните процедури включват сравнение на финансовата информация на предприятието например със:
• съпоставима информация за предходни периоди;
• очаквани резултати на предприятието, като например бюджети или прогнози, или пък очаквания на одитора, например - приблизителна оценка на амортизацията;
• подобна информация за отрасъла, като например, сравнение на съотношението между приходите от продажбите и вземанията на предприятието със средните за отрасъла или с други предприятия от същия отрасъл с подобен размер.

А2. Аналитичните процедури включват и разглеждане на взаимовръзките, например:
• между елементите на финансовата информация, която се очаква да съответства на предвиждания модел, базиран на опита на предприятието, като например коефициентите на брутната печалба;
• между финансовата информация и свързаната с нея нефинансова информация, като например разходи за заплати към брой служители.

А3. При извършването на аналитичните процедури могат да се използват различни методи. Те варират от опростени сравнения до комплексни анализи, при които се прилагат сложни статистически методи. Аналитичните процедури могат да се прилагат по отношение на консолидирани финансови отчети, компоненти и към отделни елементи от финансова информация.

Аналитични процедури по същество (виж параграф 5)

А4. Процедурите по същество, изпълнявани от одитора, на ниво твърдение за вярност могат да представляват тестове на детайли, аналитични процедури по същество или комбинация от двете. Решението относно това кои одитни процедури да се ползват, включително дали да се използват аналитични процедури по същество, се базира на преценката на одитора за очакваната ефективност и ефикасност на наличните одитни процедури за намаляване до приемливо ниско ниво на одитния риск на ниво твърдение за вярност.

А5. Одиторът може да отправи проучващо запитване към ръководството по отношение на наличието и надеждността на необходимата информация за прилагане на аналитични процедури по същество и за резултатите от такива аналитични процедури, извършени от предприятието. Може да е ефективно да се използва аналитична информация, изготвена от ръководството, при условие, че одиторът е удовлетворен, че тази информация е изготвена по подходящ начин.

Уместност на конкретни аналитични процедури спрямо определени твърдения за вярност (виж параграф 5 (а))

А6. Аналитичните процедури по същество обичайно са по-приложими по отношение на големи обеми сделки и операции, които имат тенденция да бъдат предсказуеми във времето. Приложението на планирани аналитични процедури се базира на очакването, че съществуват определени връзки между данните и те продължават при липсата на известни условия в полза на противното. Но уместността на конкретна аналитична процедури зависи от оценката на одитора за това колко ефективна ще бъде тя при разкриването на отклонение, което, индивидуално или взето заедно с други отклонения, може да породи съществени отклонения във финансовия отчет.

А7. В някои случаи дори прост модел за предвиждане може да бъде ефективен като аналитична процедура. Например когато предприятието има известен брой служители с фиксирани възнаграждения през периода, за одитора е възможно да използва тези данни, за да определи приблизително общите разходи за възнаграждения за периода с висока степен на точност, като по този начин осигурява одитни доказателства за съществен обект във финансовия отчет и намалява необходимостта от изпълнение на тестове на детайлите, свързани с възнагражденията на персонала. Използването на общоприети търговски съотношения (като например, маржове на печалбата за различни видове предприятия за търговия на дребно) често могат да се използват ефективно в аналитичните процедури по същество, за да осигурят доказателства в подкрепа на разумността на отразените суми.

А8. Различните видове аналитични процедури осигуряват различни нива на увереност. Аналитични процедури, включващи например прогнозиране на общите приходи от наеми за сграда, която е разделена на апартаменти, като се вземат предвид размера на наема, броя на апартаментите, процентите на незаети апартаменти, могат да осигурят убедителни доказателства и могат да елиминират необходимостта от допълнително потвърждение чрез тестове на детайлите, при условие, че елементите са потвърдени по подходящ начин. Обратното, изчислението и сравнението на брутните маржове като средство за потвърждение на сумата на приходите може да предостави недостатъчно убедителни доказателства, но може да е полезно като подкрепяща информация, ако се използва в комбинация с други одитни процедури.

А9. Определянето на уместността на конкретни аналитични процедури по същество се повлиява от естеството на твърдението за вярност и оценката на одитора за риска от съществени отклонения. Например ако контролите на обработката на поръчките за продажби са недостатъчни, одиторът може да се позове в по-голяма степен на тестовете на детайли вместо на аналитичните процедури по същество за твърденията за вярност, свързани с вземанията.

А10. Конкретни аналитични процедури по същество могат също да се приемат за подходящи, когато се извършват тестове на детайли за същото твърдение за вярност. Например когато се получават одитни доказателства относно твърдението за вярност за оценката на салдата по вземанията, одиторът може да приложи аналитични процедури относно времевия анализ на клиентските сметки в допълнение към изпълнението на тестове на детайли на последващи парични постъпления, за да определи събираемостта на вземанията.

Въпроси, специфични за предприятия от публичния сектор

А11. Взаимовръзката между отделните позиции във финансовия отчет, които традиционно се вземат предвид при одита на стопански предприятия, може не винаги да са уместни при одита на държавни или други нестопански организации от публичния сектор; например в редица организации от публичния сектор е възможно да има малка пряка взаимовръзка между приходите и разходите. В допълнение, тъй като разходите за придобиване на активи може да не бъдат капитализирани, може да не съществува взаимовръзка между разходите, например, за материалните запаси и дълготрайните активи, и сумите на тези активи, отразени във финансовия отчет. Възможно е също да няма налични данни или статистическа информация за отрасъла за целите на сравнението в публичния сектор. Но могат да бъдат подходящи други взаимовръзки, като например отклоненията в разходите на километър за изграждане на път или броят на придобитите превозни средства в сравнение с извадените от употреба.

Надеждност на данните (виж параграф 5(б))

А12. Надеждността на данните се влияе от техния източник и от естеството им, и зависи от обстоятелствата, при които те са получени. Съответно при определянето дали данните са надеждни за целите на разработване на аналитични процедури по същество одиторът взема под внимание следното:
(а) Източникът на наличната информация. Например информацията може да е по-надеждна, ако е получена от независими източници извън предприятиетo [4].
(б) Сравнимостта на наличната информация. Например данните, които са обобщени на ниво отрасъл, може да се наложи да бъдат допълнени, за да станат сравними с тези на конкретното предприятие, което произвежда и продава специализирана продукция.
(в) Характерът и уместността на наличната информация. Например дали бюджетите са били разработени по-скоро от гледна точка на резултатите, които се очакват, отколкото от гледна точка на целите, които да бъдат постигнати.
(г) Контролите при изготвянето на информацията, които са разработени с цел гарантиране на нейната пълнота, точност и валидност. Например контролите при изготвянето, прегледа и поддържането на бюджетите.

А13. Одиторът обмисля тестването на оперативната ефективност на контролите, ако има такива, върху изготвянето от страна на предприятието на информацията, ползвана от него при приложението на аналитичните процедури по същество в отговор на оценените рискове. Когато тези контроли са ефективни, одиторът възлага по-голямо доверие на надеждността на информацията и следователно, на резултатите от аналитичните процедури. Ефективността на контролите върху нефинансовата информация често може да бъде тествана във връзка с други тестове на контролите. Например, при установяването на контроли върху обработката на фактурите за продажби предприятието може да включи контроли върху отразяването на единичните продажби. При тези обстоятелства одиторът може да извърши тест на ефективността на контролите върху регистрирането на единичните продажби във връзка с тестовете на оперативната ефективност на контролите върху обработката на фактурите за продажби. Алтернативно, одиторът може да обмисли дали информацията е била проверена при одита. МОС 500 установява изискванията и предоставя насоки за определянето на одитните процедури, които следва да бъдат изпълнени по отношение на информацията, която ще се използва за целите на аналитичните процедури по същество [5].

А14. Въпросите, дискутирани в параграфи А12(а)-А12(г) са уместни независимо от това дали одиторът изпълнява аналитични процедури по същество по финансовия отчет на предприятието към края на периода, или на междинни данни и дали планира да изпълни аналитични процедури по същество за останалия период. МОС 330 установява изискванията и предоставя насоки за процедурите по същество, изпълнявани на междинна дата [6].
Оценка за това дали очакванията са достатъчно точни (виж: параграф 5(в))

А15. Въпросите, които са уместни при оценката от страна на одитора дали очакването може да бъде определено достатъчно точно, за да се идентифицира отклонение, което, индивидуално или взето заедно с други отклонения, може да породи съществено отклонение във финансовия отчет, включват:
- Точността, с която могат да бъдат предвидени очакваните резултати от аналитичните процедури по същество. Например, одиторът може да очаква по-голяма степен на последователност при сравнението на брутните маржове на печалбата в различните периоди, отколкото при сравняването на разходи по усмотрение на предприятието, като например разходи за изследователска дейност или реклама.
- Степента, до която информацията може да бъде детайлизирана. Например аналитичните процедури по същество могат да бъдат по-ефективни, когато се прилагат към финансова информация за отделни елементи от дейност или за финансови отчети на компоненти на едно диверсифицирано предприятие, отколкото когато се прилагат за финансовия отчет на предприятието като цяло.
- Наличието на информация, както финансова така и нефинансова. Например одиторът преценява дали такава финансова информация като бюджети или прогнози и нефинансова информация като брой на произведените или продадени единици е на разположение за разработване на аналитични процедури по същество. Ако информацията е на разположение, одиторът преценява също нейната надеждност, както това е изложено в параграфи А12-А13 по-горе.

Сума на приемливата разлика между отчетените суми и очакваните стойности (виж параграф 5(г))

А16. Определянето от страна на одитора на сумата на разликата от очакванията, която може да бъде приета без допълнително проучване, се влияе от нивото на същественост [7] и съответствието с желаното ниво на увереност, като се вземе под внимание възможността за отклонение, което индивидуално или взето заедно с други отклонения, може да породи съществени отклонения във финансовия отчет. МОС 330 изисква одиторът да получи толкова повече убедителни одитни доказателства, колкото по-висока е оценката му за риска [8]. Съответно, с увеличаването на оценения риск, сумата на разликите, която се счита за приемлива без допълнително проучване, намалява, за да се постигне желаното ниво на убедителни доказателства [9].

Аналитични процедури, които подпомагат формирането на цялостно заключение (виж параграф 6)

А17. Заключенията, направени въз основа на резултатите от разработените и изпълнени аналитични процедури в съответствие с параграф 6, са предвидени да подкрепят заключенията, формирани по време на одита на индивидуалните компоненти или елементи на финансовия отчет. Това помага на одитора да направи разумни заключения, на които да базира одитното становище.

А18. Резултатите от тези аналитични процедури могат да идентифицират риск от съществени отклонения, който не е бил отчетен по-рано. При такива обстоятелства МОС 315 изисква от одитора да преразгледа оценката си за рисковете от съществени отклонения и да промени по подходящ начин планираните допълнителни одитни процедури [10].

А19. Аналитичните процедури, изпълнени в съответствие с параграф 6, могат да бъдат сходни с тези, които биха били използвани като процедури за оценка на риска.

Проверка на резултатите от аналитичните процедури (виж параграф 7)

А20. Одитните доказателства, свързани с отговорите на ръководството, могат да бъдат получени чрез оценка на тези отговори, като се вземе под внимание разбирането на одитора за предприятието и неговата среда и други одитни доказателства, получени в процеса на одита.

А21. Необходимостта от изпълнение на други одитни процедури може да възникне, когато, например, ръководството не е в състояние да даде обяснение или обяснението, взето заедно с получените одитни доказателства, свързани с отговора на ръководството, не се счита за достатъчно.

---